Oprava výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení § 44 a § 46 - od 1. 4. 2011

17.3.2011, Zdroj: Česká daňová správa

Cílem informace je upozornit na možnost opravy výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení (dále jen „oprava“). Příslušné ustanovení v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“) je § 44 a s ním související § 46 zákona o DPH.

Toto ustanovení zákona o DPH v praxi zjednodušeně znamená, že plátce, dodavatel (dále jen „věřitel“) má takto nárok na opravu výše daně na výstupu (tj. „vrácení“ odvedené DPH z uskutečněného zdanitelného plnění), pokud mu plátce, odběratel (dále jen „dlužník“) nezaplatil za dodané zboží (příp. nemovitost) nebo poskytnutou službu a insolvenční soud proti dlužníkovi zahájil a vede insolvenční řízení. Povinností dlužníka je odvést zpět původně uplatněný nárok na odpočet daně. Pohledávka vzniká datem uskutečnění zdanitelného plnění.

Upozornění:

• Opravu je možné provést pouze u pohledávek věřitele, kterému při uskutečnění zdanitelného plnění vznikla povinnost přiznat a zaplatit daň a pohledávky, které vznikly z těchto plnění nejpozději 6 měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku dlužníka [§ 136 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon)], doposud nezanikly.
• Možnost opravy se týká i pohledávek, které vznikly do 31. 3. 2011, tj. před nabytím účinnosti novely zákona o DPH od 1. dubna 2011 a splňují všechny zákonem stanovené podmínky (viz níže).

1. Podmínky pro možnost provedení opravy

Toto opatření se použije jen při současném splnění několika podmínek (§ 44 odst. 1 zákona o DPH), které platí zároveň, a to:

• věřiteli při uskutečnění zdanitelného plnění vznikla povinnost přiznat a zaplatit daň,
• dlužník je v insolvenčním řízení a insolvenční soud rozhodl o způsobu řešení úpadku,
• pohledávka vznikla nejpozději 6 měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku a doposud nezanikla,
• věřitel přihlásil tuto pohledávku nejpozději ve lhůtě stanovené rozhodnutím soudu o úpadku dlužníka, tato pohledávka byla zjištěna a v insolvenčním řízení se k ní přihlíží,
• věřitel a dlužník nejsou kapitálově spojenými osobami, osobami blízkými nebo osobami, které podnikají společně např. na základě smlouvy o sdružení,
• věřitel doručil dlužníkovi opravný daňový doklad.

Pokud jsou uvedené podmínky současně splněny, může věřitel snížit daň na výstupu z uvedeného plnění.

Opravu nelze provést, pokud:

• od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo původní zdanitelné plnění, uplynuly více než 3 roky,
• dlužník přestal být plátcem,

2. Uvedení opravy v daňovém přiznání

Oprava se provede v řádném daňovém přiznání, ke kterému je nutné přiložit:

• kopie všech vystavených daňových dokladů, u kterých byla provedena oprava výše daně v tomto daňovém přiznání, a
• výpis z daňové evidence zachycující opravy provedené v tomto daňovém přiznání (§ 100 odst. 6 zákona o DPH).

Provedením opravy se rozumí uvedení opravy výše daně:

• na výstupu na ř. 1 nebo 2 daňového přiznání u věřitele
• na vstupu na ř. 40 nebo 41 daňového přiznání u dlužníka.

Na ř. 33 a 34 daňového přiznání se uvede hodnota opravy daně u věřitele zahrnutá do ř. 1 nebo 2, u dlužníka do ř. 40 nebo 41. Jedná se o doplňující údaje.

Oprava výše daně se provádí v řádném daňovém přiznání. Dodatečné daňové přiznání se podává pouze v případě, kdy věřitel resp. dlužník zjistí, že v řádném daňovém přiznání neuvedl některé údaje o opravě výše daně za konkrétní plnění.

3. Výpočet opravované výše daně

Daň se vypočte podle ustanovení § 37 odst. 2 zákona o DPH. Pokud dojde k opravě základu daně a výše daně podle § 42 zákona o DPH, výše opravované daně podle tohoto ustanovení se sníží či zvýší o takto provedené opravy.

4. Daňový doklad při provedení opravy

Náležitosti daňového dokladu při provedení opravy výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení detailně upravuje § 46 zákona o DPH.

5. Povinnosti dlužníka

Pokud provede věřitel opravu výše daně, je dlužník povinen snížit svoji daň na vstupu u přijatého zdanitelného plnění o částku daně opravenou věřitelem, a to ve výši, v jaké uplatnil odpočet daně z přijatého zdanitelného plnění. Tuto opravu výše daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění je dlužník povinen provést ve zdaňovacím období, v němž byly splněny podmínky pro možnost opravy.

6. Postup v případě částečného nebo plného uspokojení pohledávky

Je-li pohledávka, u níž věřitel provedl opravu výše daně, po opravě následně plně či částečně uspokojena (§ 44 odst. 6 zákona o DPH), vzniká věřiteli povinnost přiznat a zaplatit z přijaté úplaty daň, a to ke dni, v němž k plnému nebo částečnému uspokojení pohledávky došlo, a doručit dlužníkovi daňový doklad, který je věřitel povinen vystavit podle § 46 odst. 2 zákona o DPH do 15 dnů ode dne přijetí úplaty. V případě uspokojení pohledávky se daň vypočte podle ustanovení § 37 odst. 2 zákona o DPH. Dlužník je oprávněn uplatnit odpočet daně zaplacené věřitelem podle tohoto odstavce nejdříve ve zdaňovacím období, v němž mu byl doručen doklad s náležitostmi podle § 46 odst. 2 zákona o DPH.

7. Postup v případě postoupení pohledávky věřitelem

Postoupí-li věřitel pohledávku ( § 44 odst. 7 zákona o DPH), u níž provedl opravu výše daně, je povinen zvýšit daň na výstupu o částku ve výši provedené opravy, případně sníženou o daň zaplacenou podle § 44 odst. 6 zákona o DPH, a to ke dni, v němž k postoupení pohledávky došlo. Věřitel je povinen doručit dlužníkovi písemné oznámení, že k postoupení pohledávky došlo; v oznámení je povinen uvést i číslo daňového dokladu vystaveného podle § 46 odst. 1 zákona o DPH. Dlužník je oprávněn uplatnit odpočet daně zaplacené věřitelem podle tohoto odstavce nejdříve ve zdaňovacím období, v němž mu bylo doručeno oznámení o postoupení pohledávky.

8. Postup v případě zrušení registrace věřitele

Při zrušení registrace je věřitel (§ 44 odst. 8 zákona o DPH) povinen zvýšit daň na výstupu o částku ve výši provedené opravy, případně sníženou o daň zaplacenou podle § 44 odst. 6 zákona o DPH, a to v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období před zrušením registrace. Věřitel je povinen doručit písemné oznámení o zrušení registrace všem dlužníkům, kterým doručil daňový doklad podle § 46 odst. 1 zákona o DPH; v oznámení je povinen uvést i číslo daňového dokladu vystaveného podle § 46 odst. 1 zákona o DPH. Dlužník je oprávněn uplatnit odpočet daně zaplacené věřitelem podle tohoto odstavce nejdříve ve zdaňovacím období, v němž mu bylo doručeno oznámení o zrušení registrace věřitele.

9. Závěrečné poznámky

Opravy výše daně se považují za samostatná zdanitelná plnění (§ 44 odst. 9 zákona o DPH), která jsou uskutečněna nejpozději k poslednímu dni zdaňovacího období, ve kterém byl opravný daňový doklad podle § 46 zákona o DPH nebo oznámení podle § 46 odst. 8 zákona o DPH doručeny dlužníkovi.

Zanikne- li věřitel s právním nástupcem, je opravu výše daně oprávněn provést i jeho právní nástupce (§ 44 odst. 10 zákona o DPH).

Poznámka daňového poradce:

Způsob účtování a ovlivnění základu daně z příjmů se ještě řeší. Zaregistrovali jsme názor pracovnice GFŘ, že oprava DPH v tomto případě by neměla ovlivnit původní pohledávku u insolvenčního soudu (je v souladu s výše uvedeným sdělením), a tudíž by se mělo účtovat příjem DPH do výnosů (34x/64x). V případě úhrady by logicky potom znovu odvedená DPH státu byla nákladem (54x/34x). Jsou však také názory, že by se účtovat mělo čistě přes rozvahové účty. 

Tato problematika již byla zpracována pro Koordinační výbor MF ČR a Komory daňových poradců ČR a bude se projednávat na dalším setkání zástupců. (KV č. 326/23.02.11 - Způsob účtování opravy daně z přidané hodnoty u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení).